La déduction de la TVA
Principe fondamental du fonctionnement de la TVA, la neutralité de l'impôt pour les opérateurs économiques de la chaîne de production et de vente du bien ou du service destiné à être mis à la consommation est assurée par le droit ouvert aux opérateurs économiques (assujettis à la TVA) de déduire la TVA qu’ils supportent.
La TVA supportée par les opérateurs économiques est donc par principe déductible.
Tous les éléments du prix de revient d’une prestation de services ou d’une livraison de biens ouvrant droit à déduction doivent pouvoir être détaxés, qu’il s’agisse d’acquisitions de biens, de services courants ou d’immobilisations.
La déduction est toutefois soumise au respect de certaines conditions.
Les conditions pour déduire la TVA
La déduction de la TVA suppose que plusieurs conditions soient satisfaites
une condition de fond : la TVA dont l’assujetti entend opérer la déduction sur l’achat d'un service ou d'un bien (opération et TVA d’amont) doit entretenir un lien direct et immédiat avec une opération de vente (opération d’aval) ouvrant droit à déduction. Le principe est que, si l’opérateur engage une dépense (grevée de TVA) pour réaliser une vente ou un service qui ne sera pas soumis à TVA (ou exonérée de TVA mais ouvrant néanmoins droit à déduction), il n’est pas en droit de déduire la TVA d'amont. A défaut de lien direct et immédiat, un assujetti peut déduire toute ou partie de la TVA qui lui est facturée pour autant que cette TVA grève l’achat d’un bien ou d’un service faisant partie de ses frais généraux (article 271 du code général des impôts).
Exemple : les locations d’immeubles à usage d’habitation sont exonérées de TVA. Les loyers facturés à un locataire par le bailleur ne font pas apparaître de TVA. Par conséquent, la TVA grevant les dépenses engagées pour cette location (travaux, ameublement, frais de gestion) ne peut être déduite.
Toutefois, la TVA grevant des dépenses (amont) concourant à la réalisation d’opérations de vente peut, dans certains cas, être déductible alors même que les opérations de ventes sont exonérées ou ne donnent pas lieu à application de la TVA (exemple : livraison intracommunautaires de biens).
une condition de forme : l’assujetti qui entend déduire la TVA doit détenir et conserver la facture mentionnant la TVA (émise par le fournisseur) pour être en mesure de la présenter à l’administration fiscale en cas de contrôle (article 271-II du code général des impôts).A défaut de détenir une facture probante, l’administration fiscale rappellera (redressement) la TVA déduite, majorée des intérêts de retard et des éventuelles pénalités
une condition de délai : l’assujetti dispose d’un délai de 2 ans plus l’année au cours de laquelle l’exigibilité de la TVA grevant l’achat du bien ou du service est intervenue, pour déduire la TVA facturée. Passé ce délai, cette TVA ne sera plus récupérable (article 208 de l’annexe II au code général des impôts)
une condition de procédure : la TVA doit être déduite selon la bonne procédure. Cette condition concerne principalement les assujettis étrangers, qui dans certains cas procèdent à la déduction de la TVA par la procédure dite de la 8ème ou 13ème Directive (articles 242-0 A et suivants de l’annexe II au code général des impôts).
Le quantum de TVA déductible
Lorsqu’une dépense est supportée par un assujetti, le montant de la TVA déductible relative à chaque bien ou service est déterminé à proportion de son coefficient de déduction.
Ce coefficient résulte de l’application d’une formule tenant compte à la fois (i) du degré d’utilisation du bien ou du service pour des opérations ouvrant droit à déduction et (ii) des restrictions éventuelles prévues par la loi.
Pour chaque bien et service qu’une entreprise acquiert, importe ou se livre elle-même, il convient de déterminer un coefficient de déduction qui est le produit de trois sous-coefficients :
Le coefficient d’assujettissement
Le coefficient d’assujettissement mesure la proportion d’utilisation de dépenses pour la réalisation d’opérations dans le champ d’application de la TVA par rapport aux opérations hors du champ d’application de la TVA.
Le coefficient de taxation
Le coefficient de taxation traduit la proportion d’utilisation des dépenses pour la réalisation d’opérations ouvrant droit à déduction (opérations taxées pour la plupart) par rapport aux opérations dans le champ d’application n’ouvrant pas droit à déduction (opérations exonérées pour la plupart).
Ce coefficient de taxation est égal à 0 si toutes les opérations réalisées sont des opérations imposables n’ouvrant pas droit à déduction et est égal à 1 si toutes les opérations réalisées sont des opérations ouvrant droit à déduction.
Dès lors que des dépenses sont utilisées à la fois pour réaliser des opérations imposables ouvrant droit à déduction et des opérations imposables n’ouvrant pas droit à déduction, le coefficient de taxation est déterminé de manière forfaitaire.
Ce coefficient de taxation forfaitaire découle de la formule suivante :
CA dans le champ ouvrant droit à déduction de la TVA
CA total dans le champ ouvrant droit ou non à déduction
Par tolérance, l’administration accepte que l’assujetti applique cette méthode du coefficient de taxation à l’ensemble de ses achats, lorsqu’il réalise à la fois des opérations ouvrant droit à déduction et des opérations n’ouvrant pas droit à déduction.
Exemple : une société loue un immeuble : à l’étage de cet immeuble, les appartements sont destinés à un usage d’habitation et au rez-de-chaussée, la société dispose d’un local commercial loué à un commerçant.
Une partie des appartements destinés à usage d'habitation sont utilisés pour les besoins privés.
La location d’immeuble à usage d’habitation est exonérée de TVA sans option possible : la TVA grevant les dépenses engagées pour réaliser cette activité de location (travaux dans les appartements par exemple) n’est pas déductible
La location de locaux nus à usage commercial est en principe exonérée de TVA, mais il est possible d’opter pour la taxation. Dans le cadre du bail commercial, la société a opté pour la taxation à la TVA des loyers, elle facture donc de la TVA lors du quittancement des loyers. La TVA grevant les dépenses engagées pour réaliser cette activité (travaux par exemple) de location est déductible.
Deux méthodes existent pour déterminer le montant de TVA déductible (article 206 de l’annexe II au code général des impôts).
En principe, la méthode à appliquer est celle de l’affectation des dépenses. L’assujetti doit rechercher si la dépense qu’il supporte se rapporte directement et immédiatement à une opération ouvrant droit à déduction.
Si un lien peut être établi et que :
la vente ouvre droit à déduction : la TVA peut être déduite,
la vente n’ouvre pas droit à déduction : la TVA n’est pas déductible.
Lorsque cette méthode est appliquée, un coefficient de taxation est appliqué au montant de la TVA grevant les dépenses qui ne peuvent être affectées ni aux opérations ouvrant droit à déduction ni celles n'ouvrant pas droit à déduction, afin de déterminer la proportion de cette TVA qui est déductible.
Le coefficient d’admission
Bien que concourant à la réalisation de ventes de biens ou de services taxables à la TVA certaines dépenses n’autorisent pas pour autant la déduction de la TVA. Il en va ainsi de certaines notes de frais, de l’acquisition de véhicules selon l’usage qui en est fait, etc.. Il s’agit d’exclusions légales souhaitées par le législateur (article 206 IV du code général des impôts), c'est-à-dire des biens pour lesquels le coefficient d'admission est de 0.
Les quatre coefficients sont arrondis par excès à la deuxième décimale.
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Régularisations des déductions
En principe, une TVA déduite est définitivement acquise à l’assujetti.
Il existe toutefois des cas dans lesquels toute ou partie de la TVA initialement déduite doit être reversée au Trésor : c’est ce que l’on appelle les régularisations de TVA.
Pour les biens meubles immobilisés, une régularisation de la taxe initialement déduite est opérée chaque année pendant 5 ans, dont celle au cours de laquelle ils ont été acquis, achevés ou utilisés pour la première fois.
Pour les immeubles, cette période de régularisation est de 20 ans.
Il existe également dans les cas des régularisations sont à opérer sur des biens et services ne constituant pas des immobilisations.
Régularisations globales
Les régularisations globales consistent, lors de la survenance d’événements affectant la vie de l'assujetti ou de l'immobilisation, entraînant une utilisation différente de celle qui était prévue lors de l'acquisition, l'achèvement ou la première utilisation.
Les différents événements entraînant les régularisations globales sont listées par le code général des impôts (article 207 de l’annexe II code général des impôts).
Régularisations annuelles
Les régularisations annuelles traduisent l'utilisation effective qui est faite de l'immobilisation au cours d'une année.
Toutefois, aucune régularisation n’est a effectuée si la différence entre le produit de coefficient de taxation et d’assujettissement de l’année d’une part, et le produit de coefficient de taxation et d’assujettissement de l’année de référence d’autre part, est supérieure en valeur absolue à un dixième.
Régularisations des autres biens et services
Le VI de l'article 207 de l'annexe II au code général des impôts reprend pratiquement, en ce qui concerne les biens autres que les immobilisations et les services, les dispositions de l'article 271-II I du code général des impôts qui prévoient une régularisation des déductions :
si les marchandises ont disparu ;
lorsque l'opération n'est pas effectivement soumise à l'impôt.
